Należyta staranność

Co to jest należyta staranność?

Pojęcie należytej staranności może odnosić się do wielu sytuacji, w których występują strony umowy lub podmioty (osoby, firmy), między którymi zachodzi określona zależność. Wyobraźmy sobie związki łączące zamawiających i wykonawców, wierzyciel i dłużników, klientów kancelarii prawnych i pracujących na ich rzecz adwokatów lub np. pacjentów i lekarzy. Należyta staranność jako pojęcie ogólne wskazywana jest zarówno w Kodeksie cywilnym, jak i innych kodeksach (np. właściwych dla poszczególnych grup zawodowych), a najczęściej odnosi się ona do ogólnie przyjętych zasad i norm, czy to obowiązujących w danym środowisku zawodowym, czy w kontekście znacznie szerszym – np. w zasadach współżycia społecznego.

Nas jednak przede wszystkim interesuje pojęcie należytej staranności w odniesieniu do rozliczeń podatku VAT. Jest to ważne o tyle, że dochowanie lub niedochowanie tzw. należytej staranności w zakresie dokonywanych transakcji i w ogóle podejmowania decyzji biznesowych może mieć skutki w postaci zakwestionowania przez organy skarbowe prawa podatnika do odliczenia VAT. Może też skutkować tym, że podatnik, nawet jeśli nieświadomie uczestniczył w procederze o charakterze przestępstwa skarbowego, nie wykazawszy należytej staranności naraża się na określone sankcje lub odpowiedzialność karną. Dlatego właśnie pojęcie należytej staranności w odniesieniu do ewidencji VAT i rozliczania podatków wydaje się być jedną z podstaw, którą przedsiębiorca powinien dobrze poznać.

Warto wiedzieć, że urzędnicy skarbowi posługują się metodyką, która pozwala im sprawdzić, czy dany podatnik, prowadząc działalność gospodarczą i rozliczenia VAT, wykazał należytą staranność. Zalecenia te zostały spisane i są dostępne w Internecie w formie oficjalnego dokumentu Metodyka w zakresie oceny dochowania należytej staranności przez nabywców towarów w transakcjach krajowych. Co prawda dokument nie mówi nic o nabywaniu usług czy o obrocie międzynarodowym, niemniej znajomość przyjętych w nim zaleceń może pomóc podatnikom w dochowaniu staranności w szerszym kontekście – zarówno w nabywaniu usług, jak i dóbr od zagranicznych kontrahentów. Warto zapoznać się z jego treścią, by zniwelować ryzyko kwestionowania dokonanych w przedsiębiorstwie rozliczeń w VAT i tym samym narażenia się na ewentualne sankcje i odpowiedzialność karną.

Jak uniknąć ryzyka zarzutu niedochowania należytej staranności w VAT?

Wspomniana metodyka wskazuje, że organy skarbowe mogą odmówić prawa do odliczenia podatku VAT nie tylko, gdy podatnik popełni oszustwo lub nadużycie, ale także wtedy, gdy nie wie lub gdy powinien wiedzieć, że poprzez nabycie towaru uczestniczył w transakcji związanej z oszustwem podatkowym. Należy jednak podkreślić, że: „gdy podatnik nie wiedział, że transakcja została zorganizowana w związku z popełnieniem przez inny podmiot oszustwa lub nadużycia, prawo do odliczenia podatku nie powinno zostać mu odebrane, jeżeli podatnik, przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć, że transakcja ta służy oszustwu lub nadużyciu w zakresie VAT”. Innymi słowy – dla decyzji fiskusa o tym, czy podatnik powinien ponieść konsekwencje udziału w procederze przestępczym lub nadużyciu podatkowym fundamentalne znaczenie ma ocena jego staranności w zakresie weryfikowania kontrahenta (dostawcy) oraz okoliczności towarzyszących transakcji. Aby przejść ten test pozytywnie, przedsiębiorca powinien umieć wykazać, że dochował należytej staranności.

Urzędnicy skarbowi mogą oceniać należytą staranność na każdym etapie dokonywania transakcji. Co to w praktyce oznacza? Na co warto zwracać uwagę?

1. Przed zawarciem pierwszej transakcji, ale też transakcji o nowym charakterze z dotychczasowymi kontrahentami – powinno się zweryfikować kontrahenta, w szczególności w zakresie:
   • czy jest zarejestrowany w KRS lub CEiDG;
   • czy jest on czynnym podatnikiem VAT, czy może został z rejestru wykreślony lub też do niego nieprzyjęty;
   • czy posiada wymagane koncesje i zezwolenia potrzebne dla transakcji danego rodzaju (a może nie przedstawił ich na żądanie podatnika),
   • czy przedstawiciele kontrahenta mają odpowiednie umocowanie do reprezentowania i zawierania umów oraz działania w jego imieniu.
2. W trakcie dokonywania transakcji podatnik powinien dochować należytej staranności w szerokim zakresie. Poniżej znajduje się lista możliwych zaniedbań, a także znamion, które w opinii fiskusa mogą wskazywać na przestępstwo skarbowe:
   • transakcja została dokonana bez ryzyka gospodarczego. Tu Metodyka za nietypowe i niepożądane uznaje okoliczności, gdy kontrahent (dostawca) sprzedaje podatnikowi towary w celu ich dalszej odsprzedaży wskazanemu przez dostawcę podmiotowi, przy czym podmiot ten płaci podatnikowi za towar, zanim ten ureguluje swoje zobowiązanie w stosunku do dostawcy. W ten sposób podatnik dokonuje transakcji bez żadnego ryzyka i angażowania własnych środków;
   • podatnik regulował zobowiązania gotówką a nie przelewem przy transakcjach o wartości przekraczającej 15 000 zł (w celu ominięcia wymogów art. 22 ust. 1 Ustawy o swobodzie gospodarczej z 2 lipca 2004 r.) – chodzi nie tylko o rozliczanie się gotówką w kwotach powyżej tego limitu, ale też o przypadki zaniżania wartości transakcji poniżej ww. limitu oraz dzielenia wypłat gotówkowych za jedną transakcję;
   • podatnik dzielił płatności z tytułu nabycia na odrębne rachunki bankowe dostawcy (np. kwota netto na jeden, a VAT na drugi rachunek bankowy), dokonał przelewu na rachunek zagraniczny lub rachunek trzeciej strony – jest to szczególnie podejrzane, jeśli tego rodzaju operacje nie mają uzasadnienia ekonomicznego;
   • nabycie towaru nastąpiło przy zaniżonej cenie – wyraźnie zaniżona cena może wskazywać na to, że celem dostawcy nie był zysk;
   • podatnik nabywa od dostawcy towary z branży, której ten nie reprezentuje. Rozpatrywane są też przypadki, w których dotychczasowy kontrahent podatnika sprzedaje towary należące do innej kategorii, których podatnik wcześniej od tego kontrahenta nie nabywał. Tego rodzaju zakupy w opinii fiskusa muszą mieć solidne uzasadnienie ekonomiczne;
   • kontakt z kontrahentem (w zakresie dostaw krajowych) nie był odpowiedni – szczególnie podejrzane są sytuacje, gdy kontrahent nie ma w Polsce biura, komunikacja wokół transakcji odbywa się wyłącznie w obcym języku, przy użyciu zagranicznych adresów e-mail lub telefonów oraz gdy kontrahent nie ma swojego przedstawiciela na terenie Polski (jest jedynie kontakt z wirtualnym dostawcą);
   • kontrahent nie prowadzi działalności we wskazanej przez siebie siedzibie;
   • dostawca proponuje krótszy termin płatności od normalnie przyjętego dla tego rodzaju transakcji. Najbardziej podejrzane są szybkie transakcje w łańcuchach złożonych z kolejnych podmiotów;
   • transakcję zawarto na podstawie umowy lub ustaleń niegwarantujących odpowiedniego dla danego typu transakcji lub branży poziomu bezpieczeństwa obrotu;
   • jakość dostaw odbiegała od ogólnie przyjętych dla danej branży standardów i wymogów wynikających z obowiązujących przepisów;
   • transakcja odbyła się bez umowy, kontraktu lub udokumentowanego zamówienia;
   • kontrahent ma niewielki kapitał zakładowy, natomiast skala transakcji jest niewspółmiernie duża. Podobnie podejrzane jest, gdy przy dużych transakcjach kontrahent nie ma odpowiedniego zaplecza – technicznego, osobowego, infrastrukturalnego lub doświadczenia.
3. W trakcie współpracy ze znanymi już dostawcami podatnik również powinien dochowywać należytej staranności. Sprowadza się ona do możliwie regularnego weryfikowania statusu podatnika VAT dostawcy oraz posiadania przez niego wymaganych koncesji i pozwoleń.

W przypadku długoterminowej relacji kontrahentów dla fiskusa najbardziej podejrzane będą większe zmiany w ustalonym już, istniejącym porządku współpracy – wszystko, co niesie cechy działań z pkt. 2 powyżej, może być uznane za przejaw niedochowania przez podatnika należytej staranności.

 Warto wiedzieć, że regulowanie zobowiązań w modelu podzielonej płatności (split payment) niejako potwierdza dochowanie należytej staranności. Split payment co do zasady powoduje, że urząd skarbowy chętniej uzna należytą staranność podatnika. Przy rozliczeniu muszą oczywiście zostać spełnione warunki – podatnik powinien poddać weryfikacji kontrahenta i okoliczności transakcji.

Po czym urzędnik skarbowy pozna, że podatnik dochował należytej staranności w zakresie dokonywanych transakcji?  Podatnik musi swoją staranność wykazać… W tym celu pomagają m.in. wdrożone w przedsiębiorstwie systemy informatyczne, jasne procedury oraz kontrole biznesowe. To właśnie dzięki nim podatnik bez trudu obroni się przed ewentualnymi zarzutami niedbalstwa.